IAS 40 – Investment Property

Giới thiệu về IAS 40

IAS 40 - Bất động sản đầu tư áp dụng cho kế toán các bất động sản (bao gồm đất và/hoặc nhà cửa) nắm giữ để tạo ra lợi nhuận từ cho thuê hoặc để gia tăng vốn (hoặc cả hai). Bất động sản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, trừ một vài ngoại lệ. Sau ghi nhận ban đầu, đơn vị có thể lựa chọn ghi nhận bất động sản đầu tư theo mô hình giá gốc hoặc mô hình giá trị hợp lý. Chênh lệch sau khi đánh giá lại theo giá trị hợp lý sẽ được ghi nhận vào lãi/lỗ.

IAS 40 được ban hành lại vào tháng 12 năm 2003 và áp dụng cho các Báo cáo tài chính năm bắt đầu từ ngày 01/01/2005.

Tóm tắt Chuẩn mực IAS 40

Định nghĩa

Bất động sản đầu tư là tài sản cố định (đất hoặc nhà cửa – hoặc một phần của nhà cửa - hoặc cả hai) được nắm giữ (bởi chủ sở hữu hoặc bởi bên đi thuê trong thuê tài chính) để thu lời từ việc cho thuê, chờ tăng giá hoặc cả hai. [IAS 40.5]

Các ví dụ dưới đây sẽ làm rõ hơn bất động sản đầu tư: [IAS 40.8]

• đất đai được nắm giữ để gia tăng vốn trong dài hạn mà không phải để bán trong ngắn hạn trong một kỳ kinh doanh thông thường.
• đất đai thuộc sở hữu mà hiện không có mục đích sử dụng cụ thể trong tương lại. (Nếu đơn vị chưa thể xác định phần đất này sẽ là bất động sản chủ sở hữu sử dụng hay để bán trong ngắn hạn trong kỳ kinh doanh thông thường, đất đai sẽ được coi là tài sản được nắm giữ để tăng vốn.)
• một toà nhà được sở hữu bởi đơn vị (hoặc một tài sản có quyền sử dụng liên quan đến toà nhà được đơn vị nắm giữ) và được cho thuê trong một hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt động.
• một toà nhà đang được sử dụng nhưng đồng thời được cho thuê dưới một hoặc nhiều hợp đồng cho thuê hoạt động.
• bất động sản đang trong quá trình thi công hoặc phát triển mà trong tương lai sẽ là bất động sản đầu tư.

Các ví dụ dưới đây thể hiện các bất động sản không phải bất động sản đầu tư, vì vậy, không thuộc phạm vi điều chỉnh của Chuẩn mực này: [IAS 40.5 and 40.9]

• bất động sản có mục đích để bán trong một kỳ kinh doanh thông thường hoặc trong quá trình thi công hoặc phát triển để bán (tham khảo IAS 2 Hàng tồn kho), ví dụ, bất động sản được mua với mục đích duy nhất là để thanh lý trong tương lai gần hoặc để phát triển và bán lại.
• bất động sản chủ sở hữu sử dụng (tham khảo IAS 16 và IFRS 16), bao gồm (trong các tài sản khác) bất động sản nắm giữ với mục đích làm bất động sản chủ sở hữu sử dụng trong tương lai, bất động sản nắm giữ để phát triển và sau đó sẽ chuyển thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng trong lương lai, bất động sản được nhân viên sử dụng (kể cả việc nhân viên đó có trả tiền thuê nhà theo giá thị trường hay không) và bất động sản chủ sở hữu sử dụng đang chờ thanh lý.
• bất động sản đang được cho một đơn vị khác thuê trong một giao dịch cho thuê tài chính.

Các đoạn 8, 9, 48, 53, 54 và 57 đã bị sửa đổi, đoạn 22 đã bị xóa và đoạn 53A, 53B đã được thêm vào bởi Báo cáo Điều chỉnh các chuẩn mực IFRS phát hành tháng 05 năm 2008. Đơn vị phải áp dụng các sửa đổi này phi hồi tố cho niên độ bắt đầu từ hoặc sau 01 tháng 01 năm 2009. Đơn vị được phép áp dụng sửa đổi cho bất động sản đầu tư đang trong quá trình xây dựng từ bất kỳ ngày nào trước thời điểm ngày 01 tháng 01 năm 2009, với điều kiện giá trị hợp lý của những bất động sản đầu tư đang trong quá trình xây dựng đã được xác định vào ngày áp dụng sửa đổi. Việc áp dụng sớm hơn ngày hiệu lực được cho phép. Nếu đơn vị áp dụng các sửa đổi cho một khoảng thời gian sớm hơn ngày hiệu lực, đơn vị phải công bố thông tin này và áp dụng đồng thời sửa đổi cho đoạn 5 và đoạn 81E của IAS 16 Tài sản cố định.

Các vấn đề phân loại khác

Tài sản nắm giữ theo hợp đồng thuê hoạt động. Bất động sản đầu tư được nắm giữ để tìm kiếm thu nhập từ việc cho thuê hoặc để làm gia tăng vốn hoặc cả hai. Vì vậy, phần lớn dòng tiền tạo ra từ bất động sản đầu tư sẽ không phụ thuộc vào các tài sản khác mà đơn vị nắm giữ. Điều này phân biệt bất động sản đầu tư với bất động sản chủ sở hữu sử dụng. Việc sản xuất hoặc cung cấp hàng hóa hoặc dịch vụ (hoặc sử dụng bất động sản vào mục đích hành chính) phát sinh dòng tiền mà không chỉ phân bổ cho bất động sản đó, mà còn phân bổ cho các tài sản khác được sử dụng trong quá trình sản xuất kinh doanh. IAS 16 áp dụng đối với các tài sản được chủ sở hữu sử dụng mà đơn vị đang nắm giữ và IFRS 16 Thuê tài sản áp dụng cho các bất động sản chủ sở hữu sử dụng được nắm giữ bởi bên đi thuê như tài sản có quyền sử dụng. [IAS 40.6]

Sử dụng một phần. Một số bất động sản bao gồm một phần được sử dụng để cho thuê hoặc để tăng vốn và phần còn lại được nắm giữ để sử dụng phục vụ sản xuất hoặc cung cấp hàng hóa hoặc dịch vụ hoặc cho mục đích hành chính. Nếu các phần này có thể được bán một cách độc lập (hoặc có thể cho thuê một cách độc lập trong một giao dịch cho thuê tài chính), thì đơn vị ghi nhận từng phần một cách riêng biệt. Nếu các phần này không thể được bán một cách độc lập, bất động sản chỉ được coi là bất động sản đầu tư nếu chỉ có một phần không đáng kể của bất động sản được nắm giữ để phục vụ sản xuất hoặc cung cấp hàng hóa hoặc dịch vụ hoặc để phục vụ mục đích hành chính. [IAS 40.10]

Dịch vụ phụ trợ. Trong một số trường hợp, đơn vị cung cấp dịch vụ hỗ trợ cho bên sử dụng bất động sản mà đơn vị đang nắm giữ. Đơn vị sẽ chỉ được đánh giá bất động sản này là bất động sản đầu tư nếu giá trị dịch vụ hỗ trợ là không đáng kể đối với giao dịch cho thuê nói chung. Một ví dụ là khi chủ sở hữu của một toà nhà văn phòng cung cấp dịch vụ an ninh và bảo trì cho các bên đi thuê đang sử dụng tòa nhà. [IAS 40.13]

Cho thuê nội bộ. Trong một số trường hợp, một đơn vị sở hữu tài sản được cho thuê, và sử dụng bởi, công ty mẹ của nó hoặc bởi một công ty con khác. Bất động sản này sẽ không được coi là bất động sản đầu tư trong báo cáo tài chính hợp nhất, vì bất động sản đang được chủ sở hữu sử dụng dưới góc nhìn của toàn tập đoàn. Tuy nhiên, từ góc nhìn của đơn vị sở hữu bất động sản đó, bất động sản được coi là bất động sản đầu tư nếu nó thỏa mãn các định nghĩa tại đoạn 5. Vì vậy, bên cho thuê coi bất động sản này là bất động sản đầu tư trong báo cáo tài chính riêng. [IAS 40.15]

Ghi nhận

Một bất động sản đầu tư được nắm giữ sẽ được ghi nhận là tài sản khi, và chỉ khi: đơn vị có nhiều khả năng sẽ nhận được các lợi ích kinh tế trong tương lai liên quan đến bất động sản đầu tư; và nguyên giá của bất động sản đầu tư có thể được xác định một cách đáng tin cậy. [IAS 40.16]

Đo lường ban đầu

Bất động sản đầu tư sẽ được ghi nhận ban đầu theo nguyên giá. Chi phí giao dịch được bao gồm trong giá trị ghi nhận ban đầu. Không tính vào nguyên giá của bất động sản đầu tư các chi phí sau: (a) chi phí khởi nghiệp (trừ khi là chi phí cần thiết để chuyển bất động sản thành trạng thái có thể sử dụng được theo mục đích của ban quản trị). (b) lỗ từ hoạt động sản xuất kinh doanh phát sinh trước khi bất động sản đầu tư đạt được mức độ sử dụng theo kết hoạch, hoặc (c) giá trị lãng phí bất thường của nguyên vật liệu, nhân công hoặc các nguồn lực khác phát sinh khi thi công hoặc phát triển bất động sản đầu tư. [IAS 40.20 và 40.23]

Đo lường sau ghi nhận ban đầu

IAS 40 cho phép các đơn vị lựa chọn giữa: [IAS 40.30]

• mô hình giá trị hợp lý
• và mô hình giá gốc.

Một phương pháp phải được áp dụng cho tất cả các bất động sản đầu tư của đơn vị. Thay đổi chỉ được phép nếu điều này dẫn đến sự trình bày phù hợp hơn. IAS 40 lưu ý rằng rất ít khả năng có thể thay đổi từ mô hình giá trị hợp lý sang mô hình giá gốc.

Mô hình giá trị hợp lý

Sau khi ghi nhận ban đầu, đơn vị lựa chọn mô hình giá trị hợp lý sẽ định giá toàn bộ bất động sản đầu tư tại giá trị hợp lý, trừ trường hợp nêu tại đoạn 53. [IAS 40.33]

Lợi nhuận hay lỗ phát sinh từ thay đổi giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư sẽ được ghi nhận vào báo cáo kết quả kinh doanh cho kỳ mà chúng phát sinh. [IAS 40.35]

Khi xác định giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư theo IFRS 13, ở khía cạnh khác, đơn vị phải đảm bảo giá trị hợp lý phản ánh thu nhập từ tiền thuê từ hợp đồng thuê hiện tại và các giả thiết khác mà các bên tham gia thị trường có thể sử dụng khi định giá bất động sản đầu tư trong điều kiện thị trường hiện tại. [IAS 40.40] Khi bên đi thuê sử dụng mô hình giá trị hợp lý để xác định giá trị của bất động sản đang nắm giữ thuộc dạng tài sản được quyền sử dụng, đơn vị sẽ định giá tài sản được quyền sử dụng, mà không phải bất động sản gốc, tại giá trị hợp lý. [IAS 40.40A]

Mô hình giá gốc

Sau khi ghi nhận ban đầu, đơn vị lựa chọn sử dụng mô hình giá gốc sẽ xác định giá trị của bất động sản đầu tư theo quy định của IAS 16 với giá trị ghi sổ bằng nguyên giá trừ khấu hao lũy kế và suy giảm giá trị lũy kế. [IAS 40.56]

Chuyển đổi

Đơn vị chuyển đổi một bất động sản thành, hoặc từ, bất động sản đầu tư khi, và chỉ khi, có sự thay đổi về cách sử dụng. Thay đổi về cách sử dụng phát sinh khi bất động sản thỏa mãn, hoặc không thỏa mãn, các định nghĩa về bất động sản đầu tư và có bằng chứng về sự thay đổi trong cách sử dụng. Khi đánh giá độc lập, việc thay đổi mục đích sử dụng bất động của ban quan trị đơn vị không cung cấp bằng chứng cho việc thay đổi cách sử dụng. Ví dụ về bằng chứng cho việc thay đổi cách sử dụng bao gồm:

• Chủ sở hữu bắt đầu sử dụng, hoặc bắt đầu phát triển bất động sản với định hướng để chủ sở hữu sử dụng, chuyển đổi từ bất động sản đầu tư thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng;
• Việc bắt đầu phát triển bất động sản với mục đích để bán, chuyển từ bất động sản đầu tư thành hàng tồn kho;
• Kết thúc việc chủ sở hữu sử dụng, chuyển từ bất động sản chủ sở hữu sử dụng sang bất động sản đầu tư;
• Bắt đầu việc cho một bên khác thuê hoạt động, chuyển từ hàng tồn kho sang bất động sản đầu tư.

Khi một đơn vị quyết định thanh lý một bất động sản đầu tư mà không phát triển/thay đổi, đơn vị tiếp tục ghi nhận bất động sản là bất động sản đầu tư đến thời điểm xóa khỏi sổ (loại trừ khỏi báo cáo tình hình tài chính) và không phân loại lại thành hàng tồn kho. Tương tự, nếu đơn vị bắt đầu tái phát triển một bất động sản đầu tư hiện hữu để tiếp tục sử dụng là một bất động sản đầu tư trong tương lai, bất động sản vẫn sẽ được ghi nhận là bất động sản đầu tư và không bị phân loại lại thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng trong quá trình tái phát triển. [IAS 40.58]

Các quy tắc sau đây áp dụng cho kế toán chuyển đổi giữa các loại:

• Để chuyển đổi từ bất động sản đầu tư đang được ghi nhận ở giá trị hợp lý thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho, giá trị ấn định của bất động sản để ghi nhận sau đó tuân thủ theo IAS 16, IFRS 16 hoặc IAS 2 là giá trị hợp lý của nó tại thời điểm thay đổi cách sử dụng. [IAS 40.60]
• Nếu một bất động sản chủ sở hữu sử dụng chuyển thành bất động sản đầu tư, nó sẽ được ghi nhận theo giá trị hợp lý, đơn vị áp dụng IAS 16 cho bất động sản đầu tư được sở hữu hoặc IFRS 16 cho bất động sản đầu tư nắm giữ bởi bên đi thuê như một tài sản được quyền sử dụng tại thời điểm thay đổi cách sử dụng. Đơn vị sẽ ghi nhận các chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của bất động sản theo IAS 16 hoặc IFRS 16 với giá trị hợp lý của nó tại thời điểm chuyển đổi cách sử dụng như cách ghi nhận khi đánh giá lại giá trị theo IAS 16. [IAS 40.61]
• Khi chuyển đổi từ hàng tồn kho sang bất động sản đầu tư mà sẽ được ghi nhận tại giá trị hợp lý, bất kỳ chênh lệch nào giữa giá trị hợp lý của bất động sản tại thời điểm chuyển đổi và giá trị ghi sổ trước đó sẽ được ghi nhận vào báo cáo kết quả kinh doanh. [IAS 40.63]
• Khi đơn vị hoàn thành việc thi công hoặc phát triển một bất động sản đầu tư tự xây dựng mà sẽ được ghi nhận tại giá trị hợp lý, các chênh lệch giữa giá trị hợp lý của bất động sản tại ngày hoàn thành và giá trị ghi sổ trước đó của nó sẽ được ghi nhận vào báo cáo kết quả kinh doanh. [IAS 40.65]

Khi đơn vị sử dụng mô hình giá gốc cho bất động sản đầu tư, việc chuyển đổi giữa các danh mục không làm thay đổi giá trị ghi sổ của tài sản được chuyển và không thay đổi nguyên giá của tài sản cho mục đích đo lường hoặc công bố.

Thanh lý

Một bất động sản đầu tư sẽ bị dừng ghi nhận (loại trừ khỏi báo cáo tình hình tài chính) khi bị thanh lý hoặc khi một bất động sản đầu tư bị dừng sử dụng vĩnh viễn và không còn lợi ích kinh tế trong tương lai nào được kỳ vọng từ việc thanh lý này.

Trình bày và công bố thông tin

Mô hình giá trị hợp lý và mô hình giá gốc [IAS 40.75]:

• sự lựa chọn áp dụng mô hình giá trị hợp lý hoặc mô hình giá gốc.
• trong trường hợp khó phân loại tài sản (xem đoạn 14), các tiêu chuẩn đơn vị sử dụng để phân biệt bất động sản đầu tư với bất động sản chủ sở hữu sử dụng và với bất động sản nắm giữ để bán trong một kỳ kinh doanh thông thường.
• phần giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư (theo như định giá hoặc công bố trong báo cáo tài chính) được xác định bởi một bên định giá độc lập, bên định giá độc lập phải có chứng chỉ nghề nghiệp được công nhận, có đủ năng năng lực chuyên môn liên quan và có những kinh nghiệm gần đây về khu vực địa lý và loại bất động sản đầu tư được định giá. Nếu việc định giá nêu trên không được thực hiện, việc này cũng cần được công bố.
• phần giá trị được ghi nhận vào báo cáo kết quả kinh doanh cho:
  • thu nhập từ tiền cho thuê của bất động sản đầu tư;
  • chi phí hoạt động phát sinh (bao gồm cả sửa chữa và bảo trì) liên quan trực tiếp tới bất động sản đầu tư có tạo ra thu nhập từ tiền cho thuê trong kỳ;
  • chi phí hoạt động phát sinh (bao gồm cả sửa chữa và bảo trì) liên quan trực tiếp tới bất động sản đầu tư không tạo ra thu nhập từ tiền cho thuê trong kỳ;
  • giá trị lũy kế của phần thay đổi trong giá trị hợp lý được ghi nhận trong báo cáo kết quả kinh doanh phát sinh từ việc bán bất động sản đầu tư từ một nhóm tài sản áp dụng mô hình giá gốc vào một nhóm tài sản áp dụng mô hình giá trị hợp lý (tham khảo đoạn 32C).
• sự tồn tại và phần giá trị bị giới hạn trong quá trình ghi nhận giá trị bất động sản đầu tư hoặc thu nhập được chi trả và thu nhập từ thanh lý.
• nghĩa vụ hợp đồng mua, thi công hoặc phát triển bất động sản đầu tư hoặc để sửa chữa, bảo trì hoặc cải thiện.

Công bố thông tin bổ sung cho Mô hình giá trị hợp lý [IAS 40.76]

• đối chiếu giữa giá trị ghi sổ của bất động sản đầu tư đầu kỳ và cuối kỳ, thể hiện thông tin về giá trị tăng trong kỳ, thanh lý, chênh lệch do đánh giá lại theo mô hình giá trị hợp lý, chênh lệch tỷ giá, giá trị tài sản chuyển đổi từ hàng tồn kho thành bất động sản chủ sở hữu và ngược lại, và các thay đổi khác. [IAS 40.76]
• điều chỉnh đáng kể đối với định giá bên ngoài (nếu có) [IAS 40.77]
• nếu một đơn vị sử dụng mô hình giá trị hợp lý khác đo lường một hạng mục bất động sản đầu tư sử dụng mô hình nguyên giá, cần phải có một số thuyết minh bổ sung [IAS 40.78]

Công bố thông tin bổ sung cho Mô hình giá gốc [IAS 40.79]

• phương pháp khấu hao sử dụng
• thời gian sử dụng hữu ích hoặc tỷ lệ khấu hao;
• giá trị ghi sổ gộp và khấu hao lũy kế (đã bao gồm lỗ lũy kế suy giảm giá trị tài sản) tại thời điểm bắt đầu và kết thúc kỳ;
• đối chiếu giá trị ghi sổ của bất động sản đầu tư tại thời điểm bắt đầu và kết thúc kỳ, thể hiện các thông tin sau: các khoản tăng thêm, công bố thông tin riêng cho khoản tăng thêm phát sinh từ việc mua mới và khoản phát sinh từ chi phí sau thời điểm ban đầu ghi nhận thành tài sản; các khoản tăng thêm phát sinh từ việc mua mới thông qua giao dịch hợp nhất kinh doanh; tài sản được phân loại là nắm giữ để bán hoặc bao gồm trong một nhóm thanh lý được phân loại là nắm giữ để bán theo IFRS 5 và các phần thanh lý khác; khấu hao; lỗ do giảm giá trị tài sản đã ghi nhận trong kỳ, và phần lỗ do giảm giá trị tài sản được thu hồi lại trong kỳ, theo quy định tại IAS 36; chênh lệch tỷ giá thuần phát sinh từ việc chuyển báo cáo tài chính sang một đồng tiền báo cáo khác, và từ việc chuyển việc trình bày của hoạt động tại kinh doanh nước ngoài về đồng tiền báo cáo của đơn vị; chuyển loại bất sộng sản từ và thành hàng tồn kho và bất động sản chủ sở hữu sử dụng; và các thay đổi khác.
• giá trị hợp lý của một bất động sản đầu tư. Trong các trường hợp đặc biệt nêu tại đoạn 53, khi một đơn vị không thể xác định giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư một cách hợp lý, đơn vị phải công bố thông tin về: mô tả về bất động sản đầu tư; giải thích nguyên nhân không thể định giá được bất động sản đầu tư một cách đáng tin cậy; và nếu có thể, khoảng giá trị ước tính mà giá trị hợp lý có khả năng cao sẽ nằm trong.